中國(guó)最新一次稅務(wù)改革不斷地給融資租賃業(yè) 造成新問題，最近航空業(yè)又傳來新的困惑，境外機(jī)構(gòu)在要求辦理在中國(guó)的納稅證明時(shí)，地稅基層官員要求，支付營(yíng)業(yè)稅后才給出具證明。因?yàn)殡p方對(duì)租賃和稅收的問題搞說不清楚，導(dǎo)致飛機(jī)跨境融資租賃時(shí)，出現(xiàn)不僅要征收增值稅，還要征營(yíng)業(yè)稅懸疑。

    為此有人找到本站咨詢這個(gè)問題，到底該不該繳納營(yíng)業(yè)稅。經(jīng)過反復(fù)溝通，筆者以為大致可能出現(xiàn)下述若干問題。在闡述問題前，先要澄清幾個(gè)概念，搞清稅務(wù)改革發(fā)生了什么變化，才能知道是政策問題還是理解問題。

    對(duì)外稅收政策發(fā)生的變化

    自從08版的《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》、《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》出臺(tái)后，對(duì)外稅收發(fā)生了重大變化。

    條例第十一條 中華人民共和國(guó)境外的單位或者個(gè)人在境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的，以其境內(nèi)代理人為扣繳義務(wù)人；在境內(nèi)沒有代理人的，以受讓方或者購買方為扣繳義務(wù)人。

    條例細(xì)則第二條　條例第一條所稱應(yīng)稅勞務(wù)是指屬于交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù)。

    條例最大的變化就是國(guó)家對(duì)境外的單位或個(gè)人在服務(wù)業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、提供的勞務(wù)，都要交納營(yíng)業(yè)稅。飛機(jī)租賃和飛機(jī)融資租賃正好在這兩個(gè)產(chǎn)業(yè)里，因此要征收勞務(wù)方面的營(yíng)業(yè)稅。

    飛機(jī)租賃里面到底有沒有“勞務(wù)”。只要有，必定要繳納營(yíng)業(yè)稅，否則就不一定需要交納營(yíng)業(yè)稅。那么我們分析一下飛機(jī)租賃的勞務(wù)在什么地方？

    飛機(jī)跨境“租賃”的分類

    按租賃當(dāng)事人的注冊(cè)分布�？煞譃楸镜刈赓U和跨境租賃。當(dāng)出租人和承租人注冊(cè)地都在境內(nèi)的為本地租賃。當(dāng)有一方注冊(cè)地在境外，他們之間從事租賃的就是飛機(jī)的跨境租賃。目前主要是出租人在境外，承租人在境內(nèi)的進(jìn)口跨境租賃，中國(guó)的民用大飛機(jī)70%是從境外“租賃”來的。出租人在境內(nèi)，承租人在境外的出口跨境租賃份額很小，一般在短期租賃上。

    既然境外出租人在境內(nèi)獲得了收益，那么我們要看收入里面有沒有“勞務(wù)”。如果有，就要繳納，如果沒有就不應(yīng)繳納，不能因?yàn)橐灰娮赓U就歸類服務(wù)業(yè)，一見服務(wù)就=勞務(wù)。

    “租賃”本身是個(gè)比較模糊的概念，因此也是造成征稅部門混亂的一個(gè)原因，這不僅在飛機(jī)租賃上，在其他的租賃上也遇到同樣問題。業(yè)內(nèi)人士正為此苦惱，紛紛要求給予合理的稅收政策。

    所謂“租賃”要看這個(gè)“租賃”是大概念還是小概念。如果是大概念的話，所有類型的租賃都是租賃，我們稱之為“大租賃”。如果是小概念的話，那么按照《合同法》的劃分，就分為“租賃（列名合同13章）”和“融資租賃（列名合同14章）”。這是具有法律地位的概念，依法繳稅或依法納稅。

    融資租賃的特征是：出租人按照承租人的要求采購租賃物，出租給承租人使用。通常租期很長(zhǎng)，一般都在12年以上。租期結(jié)束后如果沒有事先的約定，租賃物的所有權(quán)（處分物權(quán)）都轉(zhuǎn)移給承租人。相當(dāng)于帶有利息的分期付款購買設(shè)備。因此我們把這類的“租賃”稱作進(jìn)口租賃。

    這里面沒有勞務(wù)，出租人的行為主要是為承租人采購飛機(jī)解決資金不足的問題。他們對(duì)租賃物只有處分物權(quán)，沒有用益物權(quán)（占有、使用、收益）。按照融資租賃的原理，租期結(jié)束后飛機(jī)的處分物權(quán)可轉(zhuǎn)移也可以不轉(zhuǎn)移給承租人。這種做法在交易上稱之為“經(jīng)營(yíng)租賃”。所謂“經(jīng)營(yíng)”是因?yàn)榻?jīng)營(yíng)租賃是非全額融資租賃，在租期結(jié)束時(shí)留有一個(gè)余值需要處理（承租人可以根據(jù)余值作留購、續(xù)租、退租三選擇）。這個(gè)處理過程翻譯成中文就是“經(jīng)營(yíng)”，但不是到中國(guó)境內(nèi)經(jīng)營(yíng)民航業(yè)務(wù)，更沒有勞務(wù)行為。

    在對(duì)中國(guó)的跨境進(jìn)口租賃中，因?yàn)槭袌?chǎng)問題，境外出租人都要求租期結(jié)束后，必須把處分物權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人，不可退租。因此航空業(yè)把這些統(tǒng)稱為融資租賃。在所有的交易過程中，他們沒有在中國(guó)經(jīng)營(yíng)民航的權(quán)力，租賃物是由中國(guó)的航空公司經(jīng)營(yíng)。海關(guān)為此征收進(jìn)口關(guān)稅和增值稅。對(duì)外稅務(wù)部門收取租賃利息部分所得稅。這種交易方式把它定義為“融資租賃”，法律概念是準(zhǔn)確的，并沒有什么含糊不清的問題，過去一直都是這樣做的。但后來的問題是，

    租賃的特征是：出租人自己購買飛機(jī)租給其他航空公司使用。租期通常都比較短，時(shí)間在1年之內(nèi)，租賃物的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移。海關(guān)把它當(dāng)作臨（時(shí)）進(jìn)（口）臨（時(shí)）出（口）的貿(mào)易對(duì)待，不需要交納關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅。出租人提供的是出租服務(wù)，收取的是服務(wù)費(fèi)。這里面有沒有勞務(wù)還要細(xì)分，主要看他們?cè)谥袊?guó)境內(nèi)“經(jīng)營(yíng)”的租賃模式是干租、潮租、濕租。

    所謂“干租”就是只租飛機(jī)，不帶其它勞務(wù)；所謂“潮租”就是在干租的基礎(chǔ)上加上飛行員，這里顯然有勞務(wù)了；所謂的“濕租”，就是“潮租”的基礎(chǔ)上加上空勤服務(wù)人員（空姐）。這里不僅有勞務(wù)，而且還有眾多的勞務(wù)人員。前者是設(shè)備的出租，后者明顯帶有勞務(wù)行為的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。因此對(duì)境外企業(yè)在中國(guó)所得稅的征收比較清楚，但是否征收勞務(wù)營(yíng)業(yè)稅？稅基是什么？租金？還是勞務(wù)人員的工資？并沒有細(xì)則能說清楚。自然加大了執(zhí)法的難度。尤其是有些干租的租期超過1年，這時(shí)海關(guān)就要征收關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅，通常沒有配備勞務(wù)人員，這時(shí)還不分青紅皂白地加征營(yíng)業(yè)稅就不合理了。

    造成混亂的主要問題就在這個(gè)地方：第一個(gè)誤區(qū)就是航空業(yè)自己。他們通常把法律定義的“租賃”當(dāng)作融資租賃高級(jí)階段“經(jīng)營(yíng)租賃”來稱呼。傳到稅務(wù)部門不收營(yíng)業(yè)稅才怪呢？都“經(jīng)營(yíng)”租賃了，難道還不應(yīng)該征收“營(yíng)業(yè)稅”嗎？

    其次是稅務(wù)部門在這個(gè)問題的誤區(qū)。他們長(zhǎng)期沒有涉外，對(duì)融資租賃沒有概念，一見“租賃”就要繳納營(yíng)業(yè)稅，不管是不是進(jìn)口融資租賃。這種見“租”就征的方式太簡(jiǎn)單了。因此造成飛機(jī)進(jìn)口融資租賃即征增值稅，又征營(yíng)業(yè)稅的爭(zhēng)執(zhí)。

    這些問題不應(yīng)該責(zé)怪基礎(chǔ)稅務(wù)部門，而是因?yàn)槲覈?guó)的改革速度太快，稅務(wù)部門來不及培訓(xùn)就執(zhí)法，必然帶來混亂。

    政策呼吁

    和融資租賃業(yè)遇到的其它問題一樣，基層稅務(wù)部門需要總局拿出一個(gè)紅頭文件，他們才能“依法行政”，否則做了對(duì)事，還要背負(fù)幫助企業(yè)偷逃稅的罪名，誰也不原意。因此向稅務(wù)部門呼吁出臺(tái)合理的稅收政策又成為行業(yè)組織一大任務(wù)。

    根據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)，這次呼吁政策不僅針對(duì)飛機(jī)租賃，而是針對(duì)境外機(jī)構(gòu)在華勞務(wù)的政策問題。是否要和他們使用的工具有關(guān)。如果僅是勞務(wù)，就按工資額納稅，如果也包括他們使用設(shè)備、工具等，就要按設(shè)備加工、租賃時(shí)的總額繳納勞務(wù)方面的增值稅。

    這個(gè)正不要求優(yōu)惠，只要求合理、明確。如跨境租賃的飛機(jī)雖然有勞務(wù)，但飛機(jī)不一定在中國(guó)境內(nèi)飛，他們還有可能飛出境外。在境外駕駛飛機(jī)時(shí)算不算在境內(nèi)獲得的勞務(wù)等細(xì)小問題都要涉及。

    另外在呼吁政策時(shí)要盡量降低執(zhí)法難度和監(jiān)管成本。如果一個(gè)政策復(fù)雜到無法執(zhí)行，或者不同人有不同的理解，那么這個(gè)政策就是不可行、或可行不可操作的。

    為此筆者拋出一個(gè)引玉的政策，共呼吁政策的機(jī)構(gòu)共同呼吁。呼吁政策時(shí)千萬不要企業(yè)獨(dú)自去呼吁。一是力量太薄弱，二是呼吁的政策往往不準(zhǔn)確、科學(xué)，三是錯(cuò)誤的呼吁往往是燒制引鬼。行業(yè)就有這樣的案例，原來模糊，但對(duì)行業(yè)有利的政策，因?yàn)楹粲鯐r(shí)把政策制定的人搞清楚了，反而這個(gè)政策被取消了。

    我們的意見是：境外機(jī)構(gòu)或個(gè)人，凡是在境內(nèi)有勞務(wù)成分的租賃，不管是什么樣的租賃，不管租賃物在什么地方，都要交納勞務(wù)部分的營(yíng)業(yè)稅。如果是法律意義上的租賃，也要納入營(yíng)業(yè)稅征稅稅基。這樣一來即征增值稅，又征營(yíng)業(yè)稅就不足為怪了。

    還有一個(gè)問題就是：羊毛出在羊身上，如果對(duì)境外機(jī)構(gòu)或個(gè)人的勞務(wù)征稅營(yíng)業(yè)稅，這些費(fèi)用肯定要加在承租人的身上。雖然體現(xiàn)了主權(quán)，但是以提高承租人的成本為代價(jià)。面對(duì)金融海嘯，筆者還是喜歡過去的涉外稅收政策：利息差額納稅，對(duì)于避免雙重所得稅的國(guó)家，特別愿意做這樣的生意。因?yàn)樵谥袊?guó)納稅額小，還由承租人實(shí)際負(fù)擔(dān)。這樣特別有利于利用外資。也有利于不堪重負(fù)的中國(guó)航空業(yè)。