一、基本案情
　　
　　A公司屬美國(guó)一家外企公司，上�？偛拷蠥公司（中國(guó)），該公司為A公司（中國(guó)）投資的一家全子公司，A公司所有賬務(wù)處理、賬簿、憑證處理都由上�？偛緼公司（中國(guó)）記賬，A公司的財(cái)務(wù)人員只負(fù)責(zé)收集、整理、裝訂、保管、報(bào)稅等職權(quán)。電子賬由網(wǎng)絡(luò)傳輸給A公司，記賬憑證由A公司每月去總部領(lǐng)取。下面此筆業(yè)務(wù)由某會(huì)計(jì)事務(wù)所設(shè)計(jì)、策劃產(chǎn)生的融資租賃資產(chǎn)：A公司長(zhǎng)期與德國(guó)一家公司（B）合作，B公司廠房設(shè)施建立在A公司內(nèi)，為其提供氫氣，氫氣通過(guò)管道輸運(yùn)，氫氣的價(jià)格由兩家根據(jù)市場(chǎng)價(jià)格而定，由于處于長(zhǎng)期合作關(guān)系，A與B簽訂了一份氫氣供氣協(xié)議書，協(xié)議書有效期為十五年，協(xié)議書內(nèi)容主要闡明氫氣外，還另載明每月支付不含稅82萬(wàn)元的基本氣費(fèi)的費(fèi)用，這筆費(fèi)用是不管生產(chǎn)還是不生產(chǎn)，都必順支付，根據(jù)CPI（即以后的公允價(jià)值）有可能每月支付對(duì)方的金額大于82萬(wàn)元。A公司以此為依據(jù)，做了一份融資租賃資產(chǎn)報(bào)告，融資租賃固定資產(chǎn)原值為4624萬(wàn)元，長(zhǎng)期應(yīng)付款11615萬(wàn)元。以融資租賃資產(chǎn)符合《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》-租賃（3）即“使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)讓，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分”、租賃（5）即“租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不做較大的改造，只有承租人才能使用”為條件，確定此筆業(yè)務(wù)為融資租賃資產(chǎn)，并已2011年報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。
　　
　　二、檢查發(fā)現(xiàn)問(wèn)題
　　
　　2013年6月對(duì)A公司進(jìn)行2012年度所得稅專項(xiàng)檢查，疑點(diǎn)問(wèn)題是2012年度營(yíng)業(yè)利潤(rùn)大幅度下滑，經(jīng)賬面檢查影響A公司營(yíng)業(yè)利潤(rùn)下滑的主要原因不是市場(chǎng)因素，而是融資租賃資產(chǎn)影響公司利潤(rùn)。
　　
　　1、融資租賃資產(chǎn)A公司賬務(wù)處理
　　
　　合同條款每月支付給B公司820000元的基本氣費(fèi)視同融資資產(chǎn)費(fèi)用，以2012年12月份記賬憑證為例：
　　
　�、俅_定費(fèi)用時(shí)，會(huì)計(jì)處理為
　　
　　借：制造費(fèi)用——生產(chǎn)過(guò)程其他消耗847448
　　
　　貸：應(yīng)付賬款——非關(guān)聯(lián)公司RNI（B）847448
　　
　�、谑盏桨l(fā)票時(shí)會(huì)計(jì)處理為
　　
　　借:應(yīng)付賬款——非關(guān)聯(lián)公司RNI847448
　　
　　應(yīng)交稅金——進(jìn)項(xiàng)稅額144066.2
　　
　　貸：應(yīng)付賬款——非關(guān)聯(lián)公司991514.2
　　
　�、鄯峙淙谫Y資產(chǎn)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理為
　　
　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用——利息支出521149.37
　　
　　制造費(fèi)用——生產(chǎn)過(guò)程其他消耗338461.46
　　
　　貸:制造費(fèi)用——生產(chǎn)過(guò)程其他消耗847448
　　
　　注:貸方與借方產(chǎn)生的差額12162.83元,是美國(guó)賬與中國(guó)賬產(chǎn)生的差異調(diào)整的制造費(fèi)用,實(shí)際并未支付。
　　
　　④、借:制造費(fèi)用——折舊費(fèi)385341.67
　　
　　貸:累計(jì)折舊385341.67
　　
以上4筆分錄證明該公司以每月支付給B公司82萬(wàn)（不含稅）為融資租賃依據(jù)計(jì)算出會(huì)計(jì)固定資產(chǎn)確定的固定資產(chǎn)原值4624萬(wàn)，按10年計(jì)提折舊。
　　
　　2、解析A公司會(huì)計(jì)處理的目的及用意
　　
　�。�1）以每月支付B公司融資費(fèi)用847448元，確定融資租賃資產(chǎn)為依據(jù)；
　　
　�。�2）①、②、按其會(huì)計(jì)分錄此筆費(fèi)用作了兩項(xiàng)用途：第一把視同融資租賃費(fèi)用作了生產(chǎn)過(guò)程中消耗的機(jī)物資進(jìn)入了當(dāng)期成本并抵扣了增值稅；第二同時(shí)又把此筆費(fèi)用作為支付融資租賃費(fèi)用，而確定的固定資產(chǎn)原值4624萬(wàn)元計(jì)提了固定資產(chǎn)折舊。
　　
（3）①、②、③、會(huì)計(jì)分錄證明該公司以融資租賃資產(chǎn)支付給對(duì)方的費(fèi)用全部通過(guò)生產(chǎn)過(guò)程中制造費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用進(jìn)入了當(dāng)期的損益并抵扣了增值稅，全部抵扣了進(jìn)項(xiàng)稅后不含稅金額分解為制造費(fèi)用——生產(chǎn)過(guò)程其他消耗、財(cái)務(wù)費(fèi)用——利息支出。其中財(cái)務(wù)費(fèi)用——利息支出為融資租賃資產(chǎn)的未確認(rèn)融資費(fèi)用。表面上未確認(rèn)的融資費(fèi)用已從賬面上支付出去，但實(shí)質(zhì)上是通過(guò)購(gòu)買其氫氣取得對(duì)方的增值稅專用發(fā)票支付貨款來(lái)實(shí)現(xiàn)的。
　　
　�。�4）④通過(guò)融資租賃資產(chǎn)達(dá)到計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，減少當(dāng)期營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，影響當(dāng)期損益。
　　
　　綜合上述4點(diǎn)一筆融資租賃資產(chǎn)既作了生產(chǎn)過(guò)程中的制造費(fèi)用進(jìn)入當(dāng)期的生產(chǎn)成本，又當(dāng)做融資租賃資產(chǎn)計(jì)提了固定資產(chǎn)折舊擴(kuò)大制造費(fèi)用，一事二用與《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》融資租賃資產(chǎn)及稅法所違背。
　　
　　3、確定融資租賃資產(chǎn)《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》正確的處理與A公司會(huì)計(jì)處理比對(duì)分析
　　
　　借：固定資產(chǎn)——融資租賃資產(chǎn)46240000
　　
　　未確認(rèn)融資費(fèi)用69910000
　　
　　貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款116150000
　　
　　攤銷時(shí)，
　　
　　借:制造費(fèi)用——折舊費(fèi)385341.67
　　
　　貸:累計(jì)折舊385341.67
　　
　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用521149.37
　　
　　貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用521149.37
　　
　　以上三筆會(huì)計(jì)分錄可以分析：發(fā)生融資租賃時(shí),影響當(dāng)期損益的只有：制造費(fèi)用——融資資產(chǎn)折舊費(fèi)，財(cái)務(wù)費(fèi)用——未確定的融資費(fèi)用。而本公司前面所處理的會(huì)計(jì)賬務(wù)影響當(dāng)期的損益有：制造費(fèi)用——融資資產(chǎn)折舊費(fèi)、制造費(fèi)用——生產(chǎn)過(guò)程其他消耗，財(cái)務(wù)費(fèi)用--利息支出。且這三項(xiàng)費(fèi)用都與所支付的融資資產(chǎn)費(fèi)用有直接關(guān)聯(lián)。根據(jù)融資租賃的會(huì)計(jì)處理，制造費(fèi)用——生產(chǎn)過(guò)程其他消耗是不能進(jìn)入當(dāng)期的損益。財(cái)務(wù)費(fèi)用——利息支出不能抵扣增值稅，已按固定資產(chǎn)計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊視同分期購(gòu)買其資產(chǎn)（機(jī)械設(shè)備）可以在取得增值稅發(fā)票（增值稅專用發(fā)票品目列明是機(jī)械設(shè)備）進(jìn)行抵扣。
　　
　　4、確定的融資租賃資產(chǎn)稅務(wù)方面的會(huì)計(jì)處理
　　
　　借：固定資產(chǎn)---融資租入的固定資產(chǎn)116150000
　　
　　貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款---應(yīng)付融資租賃款11615000
　　
　　從稅法的角度來(lái)考慮，融資租賃租入的固定資產(chǎn)只有折舊影響當(dāng)期的損益，即為稅前準(zhǔn)予扣除。A公司在2012年度的所得稅年報(bào)中已調(diào)整了影響當(dāng)期損益的財(cái)務(wù)費(fèi)用---利息支出6253792.44元，而進(jìn)入制造費(fèi)用的固定資產(chǎn)折舊、制造費(fèi)用-生產(chǎn)過(guò)程其他消耗未作調(diào)整。
　　
　　從《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》會(huì)計(jì)處理真實(shí)的融資租賃資產(chǎn)與A公司的融資租賃資產(chǎn)在會(huì)計(jì)處理上有很大的差異，A公司只是單方面利用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則符合融資租賃資產(chǎn)的兩個(gè)條件視同其為融資租賃資產(chǎn)，違背了《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)質(zhì)重于形式的原則。
　　
　　三、檢查處理結(jié)果：
　　
　　1、不能構(gòu)成稅法確定的融資資產(chǎn)條件的證據(jù)：
　　
　�。�1）A公司未與B公司簽訂融資租賃資產(chǎn)協(xié)議，也未有明確的融資租賃費(fèi)用及支付方式。
　　
　（2）A與B公司簽訂的氫氣供應(yīng)協(xié)議也未涉及到該公司應(yīng)支付對(duì)方融資租賃資產(chǎn)的費(fèi)用，而該公司是以支付基本氣費(fèi)作為融資資產(chǎn)確認(rèn)的條件。
　　
　�。�3）協(xié)議書條款中的基本氣費(fèi)實(shí)屬提供氫氣的價(jià)外費(fèi)用，可以作為本公司生產(chǎn)產(chǎn)品的原材料，不屬于其融資資產(chǎn)（機(jī)械設(shè)備）的費(fèi)用。
　　
　　（4）在協(xié)議條款中未載明本公司確定融資資產(chǎn)的具體機(jī)械設(shè)備，而是以每月支付82萬(wàn)元的基本氣費(fèi)視為融資資產(chǎn)（機(jī)械設(shè)備）的定額資金。每月支付的82萬(wàn)的基本氣費(fèi)當(dāng)月都進(jìn)入了生產(chǎn)成本，不能確定為融資租賃費(fèi)用。
　　
　�。�5）根據(jù)財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文件應(yīng)稅服務(wù)項(xiàng)目的注釋第五條之規(guī)定：融資租賃資產(chǎn)使用權(quán)應(yīng)該在A公司，而A公司視同融資租賃的資產(chǎn)使用權(quán)在B公司。
　　
　�。�6）A公司確定的融資租賃資產(chǎn)其實(shí)質(zhì)是根據(jù)《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)質(zhì)重于形式及遵循謹(jǐn)慎性原則單方面的確定，B公司并未確定其資產(chǎn)中有融資租出資產(chǎn)，B公司總固定資產(chǎn)為39928921.59元，已全部計(jì)提折舊4299118.95元，賬務(wù)未處理：借：長(zhǎng)期應(yīng)收款，貸：融資租賃資產(chǎn)相關(guān)科目。
　　
　　以上證據(jù)證明：A公司賬務(wù)處理的融資租賃資產(chǎn)（機(jī)器設(shè)備），只是依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則視同融資租賃資產(chǎn)，既未與B公司簽訂融資資產(chǎn)租賃合同，也未有明確的標(biāo)的物和具體的融資資產(chǎn)租賃費(fèi)用，且使用權(quán)在B公司，每月支付820000元為依據(jù)的融資資產(chǎn)全部進(jìn)入當(dāng)期的經(jīng)營(yíng)成本，融資租賃費(fèi)用實(shí)際未支付。不符合稅法規(guī)定的融資租賃資產(chǎn)。2011年應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額817275.24元，應(yīng)補(bǔ)企業(yè)所得稅204318.81元，2012年應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額5354975.01元。應(yīng)補(bǔ)企業(yè)所得稅1338743.75元。
　　
　　【分析啟示】
　　
　　所得稅涉及的業(yè)務(wù)繁瑣，又與專業(yè)的財(cái)務(wù)知識(shí)相結(jié)合，懂其賬務(wù)處理，才知其意，才能找出稅法與會(huì)計(jì)法之間的差異。不把每筆賬務(wù)處理細(xì)細(xì)推敲，就只能領(lǐng)會(huì)其表面的現(xiàn)象，造成國(guó)家稅款從不合法化變?yōu)楹侠砘牧魇�。目前基層稅�?wù)機(jī)關(guān)因大公司的管理具有專業(yè)化、信息化、系統(tǒng)化、規(guī)范化、制度化、業(yè)務(wù)復(fù)雜化等客觀特點(diǎn)，稅務(wù)人員主觀上認(rèn)為這類企業(yè)不存在涉稅問(wèn)題，變主動(dòng)管理為被動(dòng)管理，一江春水放任自流，只要公司報(bào)上來(lái)的涉稅備案資料內(nèi)容齊全，就視同其客觀、真實(shí)，未去細(xì)細(xì)研究；客觀上基層現(xiàn)有稅務(wù)人員不論是財(cái)務(wù)知識(shí)還是稅收知識(shí)都跟不上大企業(yè)管理人員，更何況其具有專業(yè)的會(huì)計(jì)事務(wù)所策劃、設(shè)計(jì)，存在能力不足，畏難情緒，怕管、不敢管。加強(qiáng)稅務(wù)管理人員專業(yè)化培訓(xùn)及提高稅務(wù)人員專業(yè)化管理水平是當(dāng)務(wù)之急，也是當(dāng)今信息化、現(xiàn)代化、專業(yè)化管理的時(shí)代要求。