國外“融資租賃稅收”情況

	加速 折舊	呆帳 準備	利差VAT	關稅 分期	特殊 資質(zhì)	其他 政策
德 國	×	√	√	√	√	×
西班牙	√	√	√	√	√	×
芬 蘭	√	√	√	√	√	×
俄羅斯	√	√	√	√	√	√
瑞 士	√	√	√	√	√	×
美 國	√	√	√	√	√	√
日 本	×	×	√	√	√	√
英 國	√	√	√	√	√	√

加速折舊，是指允許融資租賃的機器設備以低于正常折舊年限（或快于正常折舊速度）記提折舊。加速折舊的方法有很多，可以按照租賃期限和國家規(guī)定的折舊年限孰短的原則確定折舊年限（但一般都有一個最短折舊期），也可以確定一個加速折舊系數(shù)，如折舊期限為正常折舊年限的幾分之一，或折舊速度為正常折舊速度的幾倍，等等。加速折舊是國際上普遍給予融資租賃業(yè)的一種稅收優(yōu)惠政策：西班牙規(guī)定大企業(yè)可以在國家規(guī)定的1/2折舊年限內(nèi)折舊完，小企業(yè)可以在國家規(guī)定的1/3折舊年限內(nèi)折舊完；俄羅斯規(guī)定融資租賃的加速折舊率可以達到3倍，也就是以3倍的速度加速折舊；瑞士可以與稅務部門協(xié)商折舊年限，一般機器設備的折舊年限為3－5年，對于技術更新較快的設備（計算機等）可以在一年內(nèi)提完折舊。加速折舊實際上是一種延遲納稅，只是納稅時間上的推移，并不會減少企業(yè)納稅總額，在折舊提取完之后的幾年還會得到補償，不會嚴重減少國家稅源。從長遠看，加速折舊有利于承租人特別是中小企業(yè)和新成立企業(yè)的發(fā)展壯大，相反會進一步擴大稅源。在這一問題上要有長遠眼光。

 

呆帳準備，是指允許融資租賃企業(yè)按照國家有關規(guī)定提取呆帳準備金。融資租賃是一項資金密集型行業(yè)，其資產(chǎn)負債比例可高達1：10，遠高于普通工商企業(yè)1：1的水平，風險較高，因此在提取呆/壞賬準備金時應參照金融類企業(yè)的規(guī)定，提取1%的呆賬準備金，這樣做有利于融資租賃企業(yè)的審慎經(jīng)營和風險防范。

 

利差VAT，是指融資租賃企業(yè)從事融資租賃業(yè)務，應當以其向承租人收取的全部價款和價外費用減去其承擔的租賃物實際成本后的余額作為稅基繳納流轉(zhuǎn)稅（國外的流轉(zhuǎn)稅主要是增值稅VAT，我國目前對融資租賃征收的流轉(zhuǎn)稅是營業(yè)稅）。這是對融資租賃特殊性質(zhì)的認可。從理論上講，根據(jù)融資租賃的法律定義，出租人在形式上是提供租賃物，實際上是提供資金，融資租賃實際上是一種以融物為手段的融資行為，出租人提供的實際上是一筆資金，這一點與銀行貸款是基本相同的。無論最終是否轉(zhuǎn)移了所有權、租金是否覆蓋了大部分甚至全部成本，租賃物都是出租人根據(jù)承租人的選擇和認可取得并出租給該承租人使用的，這其中的融資性質(zhì)是毫無疑問的，這也是融資租賃與傳統(tǒng)出租的最大區(qū)別。如果按租金全額征稅，無疑大大增加了融資租賃的交易成本，據(jù)測算，二者相差可達幾十倍！而且，以租金全額征稅也是一種重復征稅，因為出租人在取得租賃物時已經(jīng)繳納了增殖稅，在此基礎上再征一次營業(yè)稅，明顯不合理。因此，融資租賃應該比照金融業(yè)適用流轉(zhuǎn)稅的標準，按照利差繳納流轉(zhuǎn)稅。這一點在世界各國都是如此，國外普遍實行可抵扣的增值稅政策，實質(zhì)上就是按照利差征稅。

 

關稅分期，是指在跨境融資租賃中，入境租賃物按照每期繳納的租金為稅基，分期繳納進口環(huán)節(jié)的稅收，而不是按照租賃物的價值一次性全額繳納進口環(huán)節(jié)各項稅收。這是對融資租賃特殊性質(zhì)的認可，一次性繳納對于承租人而言不盡合理，不但加重了承租企業(yè)的負擔，而且沒有考慮到租賃物返還出租人的情況。大多數(shù)國家融資租賃的進口環(huán)節(jié)的各項稅收都是以租金為稅基，分期次繳納的。

 

承租人特殊資質(zhì)，是指承租人作為買受人獲得租賃物時應該享有的各種待遇，如稅收減免、行政許可等，不應因承租人采用融資租賃方式、出租人在融資租賃期間作為買受人而受到影響，承租人辦理相關行政許可手續(xù)應視同于出租人辦理。這是對融資租賃特殊性質(zhì)的認可，因為在融資租賃交易中，承租人實際上是租賃物的經(jīng)濟所有權人，享有租賃資產(chǎn)的占有權、使用權和收益權，并且絕大多數(shù)在租賃期滿會取得租賃物的所有權。出租人只是為了增強擔保，才在租賃期間擁有租賃物的所有權。因此，承租人采用融資租賃方式應該與其采用其他融資方式——如貸款等——享受同樣的待遇。這也是對融資租賃交易的一種促進，否則，承租人就無法采用融資租賃方式獲得該項資產(chǎn)。這一點已經(jīng)在國外取得了廣泛共識。例如，俄羅斯雖然目前法律法規(guī)中沒有這樣明確的規(guī)定，但有關專家稱，他們正在研究這方面的問題。瑞士在這一問題上也不存在任何障礙，對于特殊的租賃資產(chǎn)，融資租賃企業(yè)會通過外部審計核準并確保該資產(chǎn)只能由具備資格的承租人在使用，如果一旦租賃物返還出租人，出租人必須立即進行處理，續(xù)租或出售該特殊資產(chǎn)，否則無法通過外部審計。

 

注2：“√”表示該國有這種規(guī)定，“×”表示沒有。由于各國稅制并不完全統(tǒng)一，我國的具體情況更是有許多國際不接軌之處，對于上述考察指，有些可以明確判定是“√”或“×”，有些則要具體分析其實質(zhì)內(nèi)容。表中的部分“有”或者“沒有”正是根據(jù)有關實質(zhì)內(nèi)容判定的。

 

注3：“其他政策”是指除了前五條之外，這些國家對融資租賃業(yè)還有一些優(yōu)惠政策和措施。俄羅斯融資租賃法第四章為“國家對融資租賃業(yè)的支持”，其中明確規(guī)定了對融資租賃業(yè)國家可以采取的各種扶持政策和措施。例如，銀行等金融機構向租賃主體提供貸款所得利潤免繳三年以上的利潤稅，有些地方政府還減免了承租企業(yè)的財產(chǎn)稅等。俄聯(lián)邦新稅法規(guī)定，自2006年1月起，如果租賃資產(chǎn)記在承租人的資產(chǎn)負債表內(nèi)，則出租人可以在租賃期開始之日即一次性扣除租賃物的全部購置成本及相關價外費用。美國的《投資稅扣除法》規(guī)定出租人投資用于租賃的設備按其購置成本的10％減稅，出租人可以將這一優(yōu)惠通過減讓租金的做法轉(zhuǎn)移給承租人。英國對融資租賃實行投資減稅政策，基本相當于加速折舊，此外還有減值減稅、開支備用基金、差額費用等。日本也實行投資減稅制度，主要包括：IT投資促進稅、中小企業(yè)投資促進稅和中小企業(yè)基礎強化稅制等。

 

注4：所選擇的國家具有代表性。絕大部分是發(fā)達市場經(jīng)濟國家，融資租賃業(yè)發(fā)展的也比較好；既有自由市場經(jīng)濟國家，又有社會市場經(jīng)濟國家以及經(jīng)濟轉(zhuǎn)型國家；既有大陸法系國家，又有英美法系國家。

 

注5：資料來源。德國、西班牙、芬蘭、俄羅斯和瑞士的情況來源于全國人大財經(jīng)委融資租賃立法考察團對這五個國家的實地考察結果，詳見《關于全國人大財經(jīng)委員會融資租賃立法考察團赴德國和西班牙進行立法考察情況的報告》（2005年10月10日）和《關于全國人大財經(jīng)委員會融資租賃立法考察團赴芬蘭、俄羅斯和瑞士進行立法考察情況的報告》（2006年6月20日）。美國、日本和英國的情況部分來源于中國國際稅收研究會“中國融資租賃的稅收政策研究”課題組《中國融資租賃相關稅收政策研究報告》（2006年5月），美國的情況還源于卡特彼勒（中國）融資租賃有限公司財務總監(jiān)周建正先生的介紹，日本的情況還源于融資租賃法起草工作小組成員之一、目前正在日本研修的北京毅弘律師事務所合伙人安鋼律師的介紹。

 

注6：在上述國家中，只有俄羅斯有專門的融資租賃立法，該法專門有一章為“國家對融資租賃業(yè)的支持”，其中包括對融資租賃業(yè)的稅收規(guī)定。其他國家沒有專門立法，上述稅收規(guī)定散見于其他法律法規(guī)中。發(fā)達市場經(jīng)濟國家一般都沒有融資租賃的專門法律，既然我國制定這方面的專門法律，就應當在法律中包括這些規(guī)定。通過制定這些規(guī)定，在給予融資租賃業(yè)稅收的平等待遇、規(guī)范現(xiàn)行做法、主要通過規(guī)范促進建立有利于其發(fā)展的稅收環(huán)境方面確定基本原則。