租賃有關(guān)概念
融資租賃
經(jīng)營租賃
售后租回
租賃有關(guān)概念
[知識(shí)點(diǎn)理解與總結(jié)]
1、租賃開始日和租賃期開始日
、僮赓U開始日,是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要條款作出承諾日中的較早者。
②租賃期開始日,是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期,表明租賃行為的開始。
2、擔(dān)保余值和未擔(dān)保余值
。1)擔(dān)保余值
、賹(duì)承租人而言:承租人+與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值;
、趯(duì)出租人而言:對(duì)承租人而言的擔(dān)保余值+獨(dú)立第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。
(2)未擔(dān)保余值——租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值以后的資產(chǎn)余值。
3、最低租賃收款額與最低租賃付款額
。1)最低租賃付款額包括以下幾個(gè)內(nèi)容:
、俑髌谥Ц兜淖饨穑虎诔凶馊嘶蚺c其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值;③承租人到期行使購買權(quán)時(shí)支付的款項(xiàng)。
。2)最低租賃收款額=最低租賃付款額+獨(dú)立第三方擔(dān)保的余值(不包括或有租金和履約成本)。
4、融資租賃和經(jīng)營租賃
融資租賃是指實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的租賃。經(jīng)營租賃是指除融資租賃以外的其他租賃。
合下列一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)的,應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃:
(1)在租賃期屆滿時(shí),租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人;
。2)承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán),所訂立的購買價(jià)款預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值,因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)。(不再強(qiáng)調(diào)中將遠(yuǎn)低于的比例確定為5%)
。3)即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移,但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分!按蟛糠帧敝冈谧赓U期占租賃開始日租賃資產(chǎn)使用壽命的75%以上(含75%)。
。4)承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值,幾乎相當(dāng)于(≥90%)租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值;出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值,幾乎相當(dāng)于(≥90%)租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值。
。5)租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊,如果不作較大的修整,只有承租人才能使用。
5、租賃內(nèi)含利率
使“(最低租賃收款額+未擔(dān)保余值)的現(xiàn)值=租賃資產(chǎn)公允價(jià)值+出租人的初始直接費(fèi)用”的折現(xiàn)率
融資租賃
[經(jīng)典例題]
2007年12月1日,A公司與B租賃公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款及其他有關(guān)資料如下:
(1)租賃標(biāo)的物:CF型數(shù)控車床。
(2)租賃期開始日:2007年12月31日。
(3)租賃期:2007年12月31日~2010年12月31日,共計(jì)36個(gè)月。
(4)租金支付方式:自起租日起每6個(gè)月月末支付租金225 000元。
(5)該設(shè)備的保險(xiǎn)、維護(hù)等費(fèi)用均由A公司負(fù)擔(dān),估計(jì)每年約15 000元。
(6)該設(shè)備在租賃開始日的公允價(jià)值均為1 050 000元。
(7)租賃合同規(guī)定6個(gè)月利率為7%。
(8)該設(shè)備的估計(jì)使用年限為9年,已使用4年,期滿無殘值,承租人采用年限平均法計(jì)提折舊。
。9)租賃期滿時(shí),A公司享有優(yōu)惠購買選擇權(quán),購買價(jià)150元,估計(jì)期滿時(shí)的公允價(jià)值500 000元。
(10)2009年和2010年兩年,A公司每年按該設(shè)備所生產(chǎn)的產(chǎn)品的年銷售收入的5%向B租賃公司支付經(jīng)營分享收入。A公司2009年和2010年銷售收入分別為350 000元、450 000元。此外,該設(shè)備不需安裝。
。11)承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的,可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等初始直接費(fèi)用共計(jì)10 000元,以銀行存款支付。
[(P/A ,7%,6)=4.7665;(P/F,7%,6)=0.6663]
要求:
。1)判斷租賃類型。
(2)計(jì)算租賃開始日A公司最低租賃付款額的現(xiàn)值,確定租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值并編制會(huì)計(jì)分錄。
。3)編制A公司2008年6月30日、12月31日未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偟臅?huì)計(jì)分錄。
。4)編制A公司2008年12月31日按年計(jì)提折舊的會(huì)計(jì)分錄。
。5)編制A公司2008年12月31日履約成本的會(huì)計(jì)分錄。
。6)編制A公司2009年和2010年有關(guān)或有租金的會(huì)計(jì)分錄。
(7)編制A公司2010年12月31日租賃期滿時(shí)留購租賃資產(chǎn)的會(huì)計(jì)分錄。
[例題答案]
。1)判斷租賃類型
、貯公司享有優(yōu)惠購買選擇權(quán):150÷500 000=0.03%,所以判斷為融資租賃。
②最低租賃付款額的現(xiàn)值=225 000×(P/A ,6,7%)+150×(P/F,6,7%)=225 000×4.7665+150×0.6663=1 072 562.45(元)>1 050 000×90%,因此,A公司應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)租賃認(rèn)定為融資租賃。
注:列出上面兩者之一足以判斷該項(xiàng)租賃屬于融資租賃。
。2)計(jì)算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值,確定租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值并編制會(huì)計(jì)分錄
由于A公司不知道出租人的租賃內(nèi)含利率,因此應(yīng)選擇租賃合同規(guī)定的利率,即6個(gè)月利率7%作為最低租賃付款額的折現(xiàn)率。
、僮畹妥赓U付款額=225 000×6+150=1 350 150(元)
、谧畹妥赓U付款額的現(xiàn)值1 072 562.45元>1 050 000元
根據(jù)孰低原則,租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)為公允價(jià)值1 050 000元。
、塾(jì)算未確認(rèn)融資費(fèi)用=最低租賃付款額1 350 150-租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值1 050 000=300 150(元)。
、軙(huì)計(jì)分錄。
2007年12月31日
借:固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn) 1 050 000
未確認(rèn)融資費(fèi)用 300 150
貸:長期應(yīng)付款—應(yīng)付融資租賃款 1 350 150
借:固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn) 10 000
貸:銀行存款 10 000
。3)編制2008年6月30日、12月31日未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偟臅?huì)計(jì)分錄。
、傥创_認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偮实拇_定,由于租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值為租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值, 應(yīng)重新計(jì)算融資費(fèi)用分?jǐn)偮省?
租賃開始日最低租賃付款的現(xiàn)值=租賃資產(chǎn)公允價(jià)值
225 000×(P/A,6,r)+150×(P/F,6,r)=1 050 000
融資費(fèi)用分?jǐn)偮蕆=7.7%
、谟(jì)算并編制會(huì)計(jì)分錄。
2008年6月30日,支付第一期租金
本期確認(rèn)的融資費(fèi)用
。剑1 350 150-300 150)×7.7%=80 850(元)
借:長期應(yīng)付款—應(yīng)付融資租賃款 225 000
貸:銀行存款 225 000
借:財(cái)務(wù)費(fèi)用 80 850
貸:未確認(rèn)融資費(fèi)用 80 850
②2008年12月31日,支付第二期租金。
本期確認(rèn)的融資費(fèi)用=[(1 350 150-225 000)-(300 150-80 850)]×7.7%=69 750.45(元)
借:長期應(yīng)付款—應(yīng)付融資租賃款 225 000
貸:銀行存款 225 000
借:財(cái)務(wù)費(fèi)用 69 750.45
貸:未確認(rèn)融資費(fèi)用 69 750.45
(4)編制2008年12月31日按年計(jì)提折舊的會(huì)計(jì)分錄。
根據(jù)合同規(guī)定,由于A公司可以合理確定在租賃期屆滿時(shí)能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán),因此,應(yīng)當(dāng)在租賃開始日租賃資產(chǎn)尚可使用年限5年(9年-4年)期間內(nèi)計(jì)提折舊。
2008年12月31日折舊金額=1 060 000×1/5=212 000(元)
借:制造費(fèi)用—折舊費(fèi) 212 000
貸:累計(jì)折舊 212 000
。5)編制2008年12月31日履約成本的會(huì)計(jì)處理
支付該設(shè)備的保險(xiǎn)、維護(hù)等費(fèi)用15 000元
借:制造費(fèi)用 15 000
貸:銀行存款 15 000
。6)編制2009年和2010年有關(guān)或有租金的會(huì)計(jì)分錄。
、2009年12月31日,根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向B租賃公司支付經(jīng)營分享收入
借:銷售費(fèi)用 17 500(350 000 ×5%)
貸:其他應(yīng)付款或銀行存款 17 500
、2010年12月31日,根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向B租賃公司支付經(jīng)營分享收入
借:銷售費(fèi)用 22 500(450 000×5%)
貸:其他應(yīng)付款或銀行存款 22 500
。7)編制2010年12月31日租賃期滿時(shí)留購租賃資產(chǎn)的會(huì)計(jì)分錄。
2010年12月31日租賃期滿時(shí),A公司享有優(yōu)惠購買選擇權(quán),支付購買價(jià)150元
借:長期應(yīng)付款—應(yīng)付融資租賃款 150
貸:銀行存款 150
借:固定資產(chǎn)—生產(chǎn)經(jīng)營用固定資產(chǎn) 1 060 000
貸:固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn) 1 060 000
出租人對(duì)融資租賃的處理
[知識(shí)點(diǎn)理解與總結(jié)]
1.租賃期開始日
(1)應(yīng)收融資租賃款的入賬價(jià)值=最低租賃收款額+初始直接費(fèi)用
。2)未實(shí)現(xiàn)融資收益的計(jì)算
未實(shí)現(xiàn)融資收益=(最低租賃收款額+初始直接費(fèi)用+未擔(dān)保余值)-(最低租賃收款額的現(xiàn)值+初始直接費(fèi)用的現(xiàn)值+未擔(dān)保余值的現(xiàn)值)
。3)會(huì)計(jì)處理
借:長期應(yīng)收款(最低租賃收款額+初始直接費(fèi)用)
未擔(dān)保余值
營業(yè)外支出(融資租賃資產(chǎn)公允價(jià)值小于賬面價(jià)值的差額)
貸:融資租賃資產(chǎn)(原賬面價(jià)值)
銀行存款(初始直接費(fèi)用)
營業(yè)外收入(融資租賃資產(chǎn)公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的差額)
未實(shí)現(xiàn)融資收益
2.未實(shí)現(xiàn)融資收益分配的會(huì)計(jì)處理
。1)分配方法——按實(shí)際利率法分配
未實(shí)現(xiàn)融資收益每一期的攤銷額=租賃投資凈額的期初余額×租賃內(nèi)含利率
(2)會(huì)計(jì)處理
、侔词盏降淖饨穑
借:銀行存款
貸:長期應(yīng)收款
、诎串(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的融資收入金額:
借:未實(shí)現(xiàn)融資收益
貸:租賃收入
3.應(yīng)收融資租賃款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提
出租人只需對(duì)應(yīng)收融資租賃款減去未實(shí)現(xiàn)融資收益的差額部分(在金額上等于本金的部分)合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備,而不是對(duì)應(yīng)收融資租賃款全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。
對(duì)應(yīng)收融資租賃款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理與應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理相同。
4.未擔(dān)保余值發(fā)生變動(dòng)的會(huì)計(jì)處理
。1)期末
、傥磽(dān)保余值的預(yù)計(jì)可收回金額低于其賬面價(jià)值的差額
借:資產(chǎn)減值損失
貸:未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備
、趯p值金額與由此產(chǎn)生的租賃投資凈額的減少額的差額
借:未實(shí)現(xiàn)融資收益
貸:資產(chǎn)減值損失
。2)已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)的
①按未擔(dān)保余值恢復(fù)的金額
借:未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備
貸:資產(chǎn)減值損失
、谠瓬p值額與由此產(chǎn)生的租賃投資凈額的增加額的差額
借:資產(chǎn)減值損失
貸:未實(shí)現(xiàn)融資收益
5.或有租金的會(huì)計(jì)處理
出租人對(duì)或有租金應(yīng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期收入
借:應(yīng)收賬款
貸:租賃收入
6.租賃期滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理
。1)收回租賃資產(chǎn)
、俅嬖趽(dān)保余值(長期應(yīng)收款有余額),不存在未擔(dān)保余值(未擔(dān)保余值無余額)
借:融資租賃資產(chǎn)
貸:長期應(yīng)收款
應(yīng)向承租人收取的價(jià)值損失補(bǔ)償金:
借:其他應(yīng)收款
貸:營業(yè)外收入
②存在擔(dān)保余值,也存在未擔(dān)保余值
借:融資租賃資產(chǎn)
貸:長期應(yīng)收款
未擔(dān)保余值
應(yīng)向承租人收取的價(jià)值損失補(bǔ)償金:
借:其他應(yīng)收款
貸:營業(yè)外收入
③不存在擔(dān)保余值,但存在未擔(dān)保余值
借:融資租賃資產(chǎn)
貸:未擔(dān)保余值
、懿淮嬖趽(dān)保余值,也不存在未擔(dān)保余值——不做會(huì)計(jì)處理,只需做備查登記
。2)優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)
①如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)——?jiǎng)t視同該項(xiàng)租賃一直存在而做出相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理
、谌绻赓U期屆滿時(shí)承租人沒有續(xù)租——承租人返還資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理同上述(1)收回租賃資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理。
(3)留購租賃資產(chǎn)
、偈盏劫徺I價(jià)款時(shí)
借:銀行存款
貸:長期應(yīng)收款
、谌绱嬖谖磽(dān)保余值
借:營業(yè)外支出
貸:未擔(dān)保余值
經(jīng)營租賃
[知識(shí)點(diǎn)理解與總結(jié)]
一、承租人對(duì)經(jīng)營租賃的會(huì)計(jì)處理——承租人對(duì)經(jīng)營租賃的資產(chǎn)不能作為資產(chǎn)入賬
1.承租人在經(jīng)營租賃下發(fā)生的租金應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)的各個(gè)期間按直線法確認(rèn)為費(fèi)用;如果其他方法更加合理,也可以采用其他方法。在出租人提供了免租期���情況下,應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi),而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)分?jǐn);在出租人承?dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下,應(yīng)將該費(fèi)用從租金��額中扣除,并將租金余額在整個(gè)租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)偂?
(1)確認(rèn)各期租金費(fèi)用時(shí):
借:長期待攤費(fèi)用等科目
貸:其他應(yīng)付款等科目
。2)攤銷時(shí):
借:管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用等
貸:長期待攤費(fèi)用
。3)實(shí)際支付租金時(shí):
借:其他應(yīng)付款等科目
貸:銀行存款、庫存現(xiàn)金等
2.初始直接費(fèi)用和或有租金的會(huì)計(jì)處理——發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期損益。
借:管理費(fèi)用(初始直接費(fèi)用)
貸:銀行存款等
借:財(cái)務(wù)費(fèi)用(或有租金)
貸:銀行存款等
3.承租人對(duì)經(jīng)營租賃應(yīng)披露的內(nèi)容
(1)資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個(gè)會(huì)計(jì)年度每年將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃的最低租賃付款額;
。2)以后年度將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃最低租賃付款額總額。
二、出租人對(duì)經(jīng)營租賃的會(huì)計(jì)處理
1.折舊政策
在經(jīng)營租賃下,租賃資產(chǎn)的所有權(quán)始終歸出租人所有,如果經(jīng)營租賃資產(chǎn)屬于固定資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)采用出租人對(duì)類似應(yīng)折舊資產(chǎn)通常所采用的折舊政策計(jì)提折舊;否則,應(yīng)當(dāng)采用合理的方法進(jìn)行攤銷。
2.租金的處理
出租人在經(jīng)營租賃下收取的租金應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)的各個(gè)期間按直線法確認(rèn)為收入,如果其他方法更合理,也可以采用其他方法。
在出租人提供了免租期的情況下,應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi),而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分配,免租期內(nèi)應(yīng)確認(rèn)租賃收入;在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下,應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除,并將租金余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分配。
3.會(huì)計(jì)處理
。1)確認(rèn)租金收入時(shí)
借:應(yīng)收賬款或其他應(yīng)收款
貸:租賃收入
。2)實(shí)際收到租金時(shí):
借:銀行存款
貸:其他應(yīng)收款或應(yīng)收賬款
售后租回
一、售后租回交易的會(huì)計(jì)處理原則
。1)售后租回交易形成融資租賃
賣方(承租人)出售資產(chǎn)時(shí),不確認(rèn)收益。
未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益=售價(jià)-資產(chǎn)賬面價(jià)值
未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益的分?jǐn)偅喊丛擁?xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn),即按與該項(xiàng)租賃資產(chǎn)所采用的折舊率相同的比例進(jìn)行分?jǐn),調(diào)整各期的折舊費(fèi)用。
。2)售后租回交易形成經(jīng)營租賃
、儆写_鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的,銷售的商品按照售價(jià)確認(rèn)收入,并按照賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)成本。銷售的固定資產(chǎn)按照售價(jià)和固定資產(chǎn)賬面價(jià)值之間差額確認(rèn)營業(yè)外支出。
、跊]有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的:
·售價(jià)低于公允價(jià)值的,應(yīng)確認(rèn)當(dāng)期損益,如果損失將由低于市價(jià)的未來租賃付款額補(bǔ)償?shù),?yīng)將其遞延,并按租賃付款比例分?jǐn)傆陬A(yù)計(jì)的資產(chǎn)使用期限內(nèi)。
·售價(jià)高于公允價(jià)值的,其高出公允價(jià)值的部分應(yīng)予遞延,并在預(yù)計(jì)的資產(chǎn)使用期限內(nèi)攤銷。售后租回資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為當(dāng)期損益。
二、售后租回交易的具體會(huì)計(jì)處理
1.出售資產(chǎn)
(1)出售資產(chǎn)時(shí)
借:累計(jì)折舊
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
固定資產(chǎn)清理
貸:固定資產(chǎn)
(2)收到出售資產(chǎn)價(jià)款時(shí)
借:銀行存款
貸:固定資產(chǎn)清理
。ㄙJ或借):遞延收益――未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益
2.租回資產(chǎn)
。1)租回資產(chǎn)形成一項(xiàng)融資租賃
、僮饣刭Y產(chǎn)時(shí):
借:固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)
未確認(rèn)融資費(fèi)用
貸:長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款
、谧饣刭Y產(chǎn)以后各期:
·支付租金:
借:長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款
貸:銀行存款
·分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用:
借:財(cái)務(wù)費(fèi)用
貸:未確認(rèn)融資費(fèi)用
·計(jì)提折舊:
借:管理費(fèi)用或制造費(fèi)用等
貸:累計(jì)折舊
·分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益:
借(或貸):遞延收益――未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益
貸(或借):管理費(fèi)用或制造費(fèi)用等
。2)租回資產(chǎn)形成一項(xiàng)經(jīng)營租賃
、僮饣刭Y產(chǎn)時(shí)——不用賬務(wù)處理,只需作備查登記。
②租回資產(chǎn)以后各期
、壑Ц蹲饨饡r(shí):
借:管理費(fèi)用或制造費(fèi)用等
貸:銀行存款
、芊?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益:
借(或貸):遞延收益――未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益
貸(或借):管理費(fèi)用或制造費(fèi)用等