租賃有關(guān)概念
融資租賃
經(jīng)營租賃
售后租回

租賃有關(guān)概念

　 [知識點理解與總結(jié)]

　　1、租賃開始日和租賃期開始日
　　
　�、僮赓U開始日，是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要條款作出承諾日中的較早者。
　�、谧赓U期開始日，是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期，表明租賃行為的開始。

　　2、擔(dān)保余值和未擔(dān)保余值

　　（1）擔(dān)保余值

　�、賹Τ凶馊硕裕撼凶馊�+與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值；
　�、趯Τ鲎馊硕裕簩Τ凶馊硕缘膿�(dān)保余值+獨立第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。

　　（2）未擔(dān)保余值——租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值以后的資產(chǎn)余值。

　　3、最低租賃收款額與最低租賃付款額

　　（1）最低租賃付款額包括以下幾個內(nèi)容：
　�、俑髌谥Ц兜淖饨�；②承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值；③承租人到期行使購買權(quán)時支付的款項。

　�。�2）最低租賃收款額=最低租賃付款額+獨立第三方擔(dān)保的余值（不包括或有租金和履約成本）。

　　4、融資租賃和經(jīng)營租賃

　　融資租賃是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的租賃。經(jīng)營租賃是指除融資租賃以外的其他租賃。

　　合下列一項或數(shù)項標準的，應(yīng)當認定為融資租賃：

　　（1）在租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人；
　�。�2）承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購買價款預(yù)計將遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。（不再強調(diào)中將遠低于的比例確定為5%）
　�。�3）即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。“大部分”指在租賃期占租賃開始日租賃資產(chǎn)使用壽命的75%以上（含75%）。
　　（4）承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當于（≥90%）租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當于（≥90%）租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值。
　�。�5）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大的修整，只有承租人才能使用。

　　5、租賃內(nèi)含利率

　　使“（最低租賃收款額+未擔(dān)保余值）的現(xiàn)值=租賃資產(chǎn)公允價值+出租人的初始直接費用”的折現(xiàn)率

融資租賃

[經(jīng)典例題]

　　2007年12月1日，A公司與B租賃公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款及其他有關(guān)資料如下：
　�。�1）租賃標的物：CF型數(shù)控車床。
（2）租賃期開始日：2007年12月31日。
（3）租賃期：2007年12月31日～2010年12月31日，共計36個月。
（4）租金支付方式：自起租日起每6個月月末支付租金225 000元。
（5）該設(shè)備的保險、維護等費用均由A公司負擔(dān)，估計每年約15 000元。
（6）該設(shè)備在租賃開始日的公允價值均為1 050 000元。
（7）租賃合同規(guī)定6個月利率為7％。
（8）該設(shè)備的估計使用年限為9年，已使用4年，期滿無殘值，承租人采用年限平均法計提折舊。
　�。�9）租賃期滿時，A公司享有優(yōu)惠購買選擇權(quán)，購買價150元，估計期滿時的公允價值500 000元。
　�。�10）2009年和2010年兩年，A公司每年按該設(shè)備所生產(chǎn)的產(chǎn)品的年銷售收入的5％向B租賃公司支付經(jīng)營分享收入。A公司2009年和2010年銷售收入分別為350 000元、450 000元。此外，該設(shè)備不需安裝。
　　（11）承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用共計10 000元，以銀行存款支付。
　　[（P/A ，7％，6）＝4.7665；（P/F，7％，6）＝0.6663]
　　要求：
　�。�1）判斷租賃類型。
　�。�2）計算租賃開始日A公司最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)入賬價值并編制會計分錄。
　�。�3）編制A公司2008年6月30日、12月31日未確認融資費用分攤的會計分錄。
　　（4）編制A公司2008年12月31日按年計提折舊的會計分錄。
　　（5）編制A公司2008年12月31日履約成本的會計分錄。
　�。�6）編制A公司2009年和2010年有關(guān)或有租金的會計分錄。
　�。�7）編制A公司2010年12月31日租賃期滿時留購租賃資產(chǎn)的會計分錄。

　　[例題答案]

　�。�1）判斷租賃類型
　�、貯公司享有優(yōu)惠購買選擇權(quán)：150÷500 000＝0.03％，所以判斷為融資租賃。
　�、谧畹妥赓U付款額的現(xiàn)值＝225 000×（P/A ，6，7％）＋150×（P/F，6，7％）＝225 000×4.7665＋150×0.6663＝1 072 562.45（元）＞1 050 000×90％，因此，A公司應(yīng)當將該項租賃認定為融資租賃。
　　注：列出上面兩者之一足以判斷該項租賃屬于融資租賃。

　�。�2）計算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)入賬價值并編制會計分錄
　　由于A公司不知道出租人的租賃內(nèi)含利率，因此應(yīng)選擇租賃合同規(guī)定的利率，即6個月利率7％作為最低租賃付款額的折現(xiàn)率。
　　①最低租賃付款額＝225 000×6＋150＝1 350 150（元）
　�、谧畹妥赓U付款額的現(xiàn)值1 072 562.45元＞1 050 000元
　　根據(jù)孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價值應(yīng)為公允價值1 050 000元。
　�、塾嬎阄创_認融資費用＝最低租賃付款額1 350 150－租賃資產(chǎn)的入賬價值1 050 000＝300 150（元）。
　�、軙嫹咒洝�
　　2007年12月31日
　　借：固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn) 1 050 000
　　　　未確認融資費用　　　　　　　　　300 150
　　　　貸：長期應(yīng)付款—應(yīng)付融資租賃款 1 350 150
　　借：固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn) 10 000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　10 000

　�。�3）編制2008年6月30日、12月31日未確認融資費用分攤的會計分錄。
　�、傥创_認融資費用分攤率的確定，由于租賃資產(chǎn)入賬價值為租賃資產(chǎn)的公允價值， 應(yīng)重新計算融資費用分攤率。
　　租賃開始日最低租賃付款的現(xiàn)值＝租賃資產(chǎn)公允價值
　　225 000×（P/A，6，r）＋150×（P/F，6，r）＝1 050 000
　　融資費用分攤率r＝7.7％
　　②計算并編制會計分錄。
　　2008年6月30日，支付第一期租金
　　本期確認的融資費用
　�。剑�1 350 150－300 150）×7.7％＝80 850（元）
　　借：長期應(yīng)付款—應(yīng)付融資租賃款 225 000
　　 貸：銀行存款 225 000
　　借：財務(wù)費用 80 850
　　 貸：未確認融資費用　　80 850
　�、�2008年12月31日，支付第二期租金。
　　本期確認的融資費用＝[（1 350 150－225 000）－（300 150－80 850）]×7.7％＝69 750.45（元）
　　借：長期應(yīng)付款—應(yīng)付融資租賃款 225 000
　　 貸：銀行存款 225 000
　　借：財務(wù)費用 69 750.45
　　 貸：未確認融資費用 69 750.45

　　（4）編制2008年12月31日按年計提折舊的會計分錄。
　　根據(jù)合同規(guī)定，由于A公司可以合理確定在租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，因此，應(yīng)當在租賃開始日租賃資產(chǎn)尚可使用年限5年（9年－4年）期間內(nèi)計提折舊。
　　2008年12月31日折舊金額＝1 060 000×1/5＝212 000（元）
　　借：制造費用—折舊費 212 000
　　 貸：累計折舊　　　　　　　　212 000

　　（5）編制2008年12月31日履約成本的會計處理
　　支付該設(shè)備的保險、維護等費用15 000元
　　借：制造費用 15 000
　　 貸：銀行存款 　　　　15 000

　�。�6）編制2009年和2010年有關(guān)或有租金的會計分錄。
　�、�2009年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向B租賃公司支付經(jīng)營分享收入
　　借：銷售費用　　　17 500（350 000 ×5％）
　　 貸：其他應(yīng)付款或銀行存款 17 500
　�、�2010年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向B租賃公司支付經(jīng)營分享收入
　　借：銷售費用　　　22 500（450 000×5％）
　　 貸：其他應(yīng)付款或銀行存款　　　22 500

　�。�7）編制2010年12月31日租賃期滿時留購租賃資產(chǎn)的會計分錄。
　　2010年12月31日租賃期滿時，A公司享有優(yōu)惠購買選擇權(quán)，支付購買價150元
　　借：長期應(yīng)付款—應(yīng)付融資租賃款 150
　　　　貸：銀行存款 150
　　借：固定資產(chǎn)—生產(chǎn)經(jīng)營用固定資產(chǎn) 1 060 000
　　　　貸：固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn) 1 060 000

出租人對融資租賃的處理

[知識點理解與總結(jié)]

　　1.租賃期開始日

　�。�1）應(yīng)收融資租賃款的入賬價值＝最低租賃收款額+初始直接費用

　　（2）未實現(xiàn)融資收益的計算

　　未實現(xiàn)融資收益＝(最低租賃收款額＋初始直接費用＋未擔(dān)保余值)－(最低租賃收款額的現(xiàn)值＋初始直接費用的現(xiàn)值＋未擔(dān)保余值的現(xiàn)值)

　�。�3）會計處理

　　借：長期應(yīng)收款(最低租賃收款額＋初始直接費用)
　　　　未擔(dān)保余值
　　　　營業(yè)外支出(融資租賃資產(chǎn)公允價值小于賬面價值的差額)
　　　　貸：融資租賃資產(chǎn)(原賬面價值)
　　　　　　銀行存款(初始直接費用)
　　　　　　營業(yè)外收入(融資租賃資產(chǎn)公允價值大于賬面價值的差額)
　　　　　　未實現(xiàn)融資收益

　　2．未實現(xiàn)融資收益分配的會計處理

　�。�1）分配方法——按實際利率法分配

　　未實現(xiàn)融資收益每一期的攤銷額＝租賃投資凈額的期初余額×租賃內(nèi)含利率

　�。�2）會計處理

　�、侔词盏降淖饨穑�
　　借：銀行存款
　　　　貸：長期應(yīng)收款
　�、诎串斊趹�(yīng)確認的融資收入金額：
　　借：未實現(xiàn)融資收益
　　　　貸：租賃收入

　　3．應(yīng)收融資租賃款壞賬準備的計提

　　出租人只需對應(yīng)收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額部分（在金額上等于本金的部分）合理計提壞賬準備，而不是對應(yīng)收融資租賃款全額計提壞賬準備。
　　對應(yīng)收融資租賃款計提壞賬準備的會計處理與應(yīng)收賬款計提壞賬準備的會計處理相同。

　　4．未擔(dān)保余值發(fā)生變動的會計處理

　�。�1）期末

　　①未擔(dān)保余值的預(yù)計可收回金額低于其賬面價值的差額
　　借：資產(chǎn)減值損失
　　　　貸：未擔(dān)保余值減值準備

　�、趯p值金額與由此產(chǎn)生的租賃投資凈額的減少額的差額
　　借：未實現(xiàn)融資收益
　　　　貸：資產(chǎn)減值損失

　�。�2）已確認損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)的

　　①按未擔(dān)保余值恢復(fù)的金額

　　借：未擔(dān)保余值減值準備
　　　　貸：資產(chǎn)減值損失

　�、谠瓬p值額與由此產(chǎn)生的租賃投資凈額的增加額的差額

　　借：資產(chǎn)減值損失
　　　　貸：未實現(xiàn)融資收益

　　5．或有租金的會計處理

　　出租人對或有租金應(yīng)在實際發(fā)生時確認為當期收入
　　借：應(yīng)收賬款
　　　　貸：租賃收入

　　6．租賃期滿時的會計處理

　　（1）收回租賃資產(chǎn)

　�、俅嬖趽�(dān)保余值（長期應(yīng)收款有余額），不存在未擔(dān)保余值（未擔(dān)保余值無余額）

　　借：融資租賃資產(chǎn)
　　　　貸：長期應(yīng)收款
　　應(yīng)向承租人收取的價值損失補償金：
　　借：其他應(yīng)收款
　　　　貸：營業(yè)外收入

　�、诖嬖趽�(dān)保余值，也存在未擔(dān)保余值

　　借：融資租賃資產(chǎn)
　　　　貸：長期應(yīng)收款
　　　　　　未擔(dān)保余值
　　應(yīng)向承租人收取的價值損失補償金：
　　借：其他應(yīng)收款
　　　　貸：營業(yè)外收入

　�、鄄淮嬖趽�(dān)保余值，但存在未擔(dān)保余值

　　借：融資租賃資產(chǎn)
　　　　貸：未擔(dān)保余值

　　④不存在擔(dān)保余值，也不存在未擔(dān)保余值——不做會計處理，只需做備查登記

　�。�2）優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)

　�、偃绻凶馊诵惺箖�(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)——則視同該項租賃一直存在而做出相應(yīng)的會計處理

　�、谌绻赓U期屆滿時承租人沒有續(xù)租——承租人返還資產(chǎn)的會計處理同上述（1）收回租賃資產(chǎn)的會計處理。

　　（3）留購租賃資產(chǎn)

　�、偈盏劫徺I價款時

　　借：銀行存款
　　　　貸：長期應(yīng)收款

　�、谌绱嬖谖磽�(dān)保余值
　　借：營業(yè)外支出
　　　　貸：未擔(dān)保余值

經(jīng)營租賃

[知識點理解與總結(jié)]

　　一、承租人對經(jīng)營租賃的會計處理——承租人對經(jīng)營租賃的資產(chǎn)不能作為資產(chǎn)入賬

　　1.承租人在經(jīng)營租賃下發(fā)生的租金應(yīng)當在租賃期內(nèi)的各個期間按直線法確認為費用；如果其他方法更加合理，也可以采用其他方法。在出租人提供了免租期���情況下，應(yīng)將租金總額在整個租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)分攤；在出租人承擔(dān)了承租人的某些費用的情況下，應(yīng)將該費用從租金��額中扣除，并將租金余額在整個租賃期內(nèi)進行分攤。

　�。�1）確認各期租金費用時：
　　借：長期待攤費用等科目
　　　　貸：其他應(yīng)付款等科目

　�。�2）攤銷時：
　　借：管理費用、銷售費用等
　　　　貸：長期待攤費用

　�。�3）實際支付租金時：
　　借：其他應(yīng)付款等科目
　　　　貸：銀行存款、庫存現(xiàn)金等

　　2.初始直接費用和或有租金的會計處理——發(fā)生時直接計入當期損益。
　　借：管理費用（初始直接費用）
　　　　貸：銀行存款等
　　借：財務(wù)費用（或有租金）
　　　　貸：銀行存款等

　　3.承租人對經(jīng)營租賃應(yīng)披露的內(nèi)容
　�。�1）資產(chǎn)負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃的最低租賃付款額；
　�。�2）以后年度將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃最低租賃付款額總額。

　　二、出租人對經(jīng)營租賃的會計處理

　　1.折舊政策

　　在經(jīng)營租賃下，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)始終歸出租人所有，如果經(jīng)營租賃資產(chǎn)屬于固定資產(chǎn)，應(yīng)當采用出租人對類似應(yīng)折舊資產(chǎn)通常所采用的折舊政策計提折舊；否則，應(yīng)當采用合理的方法進行攤銷。

　　2.租金的處理

　　出租人在經(jīng)營租賃下收取的租金應(yīng)當在租賃期內(nèi)的各個期間按直線法確認為收入，如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。
　　在出租人提供了免租期的情況下，應(yīng)將租金總額在整個租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)按直線法或其他合理的方法進行分配，免租期內(nèi)應(yīng)確認租賃收入；在出租人承擔(dān)了承租人的某些費用的情況下，應(yīng)將該費用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進行分配。

　　3.會計處理

　　（1）確認租金收入時
　　借：應(yīng)收賬款或其他應(yīng)收款
　　　　貸：租賃收入

　�。�2）實際收到租金時：
　　借：銀行存款
　　　　貸：其他應(yīng)收款或應(yīng)收賬款

售后租回

　　一、售后租回交易的會計處理原則

　　（1）售后租回交易形成融資租賃

　　賣方(承租人)出售資產(chǎn)時，不確認收益。
　　未實現(xiàn)售后租回損益＝售價-資產(chǎn)賬面價值
　　未實現(xiàn)售后租回損益的分攤：按該項租賃資產(chǎn)的折舊進度進行分攤，即按與該項租賃資產(chǎn)所采用的折舊率相同的比例進行分攤，調(diào)整各期的折舊費用。

　�。�2）售后租回交易形成經(jīng)營租賃

　�、儆写_鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的，銷售的商品按照售價確認收入，并按照賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)成本。銷售的固定資產(chǎn)按照售價和固定資產(chǎn)賬面價值之間差額確認營業(yè)外支出。

　�、跊]有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的：
　　·售價低于公允價值的，應(yīng)確認當期損益，如果損失將由低于市價的未來租賃付款額補償?shù)�，�?yīng)將其遞延，并按租賃付款比例分攤于預(yù)計的資產(chǎn)使用期限內(nèi)。
　　·售價高于公允價值的，其高出公允價值的部分應(yīng)予遞延，并在預(yù)計的資產(chǎn)使用期限內(nèi)攤銷。售后租回資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額確認為當期損益。

　　二、售后租回交易的具體會計處理

　　1.出售資產(chǎn)

　�。�1）出售資產(chǎn)時

　　借：累計折舊
　　　　固定資產(chǎn)減值準備
　　　　固定資產(chǎn)清理
　　　　貸：固定資產(chǎn)

　�。�2）收到出售資產(chǎn)價款時

　　借：銀行存款
　　　　貸：固定資產(chǎn)清理
　　�。ㄙJ或借）：遞延收益――未實現(xiàn)售后租回損益
　　
　　2.租回資產(chǎn)

　�。�1）租回資產(chǎn)形成一項融資租賃

　�、僮饣刭Y產(chǎn)時：
　　借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)
　　　　未確認融資費用
　　　　貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款

　�、谧饣刭Y產(chǎn)以后各期：

　　·支付租金：
　　借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款
　　　　貸：銀行存款

　　·分攤未確認融資費用：
　　借：財務(wù)費用
　　　　貸：未確認融資費用

　　·計提折舊：
　　借：管理費用或制造費用等
　　　　貸：累計折舊
　　
　　·分攤未實現(xiàn)售后租回損益：
　　借（或貸）：遞延收益――未實現(xiàn)售后租回損益
　　　　貸（或借）：管理費用或制造費用等

　�。�2）租回資產(chǎn)形成一項經(jīng)營租賃

　�、僮饣刭Y產(chǎn)時——不用賬務(wù)處理，只需作備查登記。
　　
　�、谧饣刭Y產(chǎn)以后各期

　�、壑Ц蹲饨饡r：
　　借：管理費用或制造費用等
　　　　貸：銀行存款

　�、芊謹偽磳崿F(xiàn)售后租回損益：
　　借（或貸）：遞延收益――未實現(xiàn)售后租回損益
　　　　貸（或借）：管理費用或制造費用等