對(duì)“違約金”一定要征收增值稅嗎？
涉稅案例

案例一：甲、乙兩公司簽訂合同，由甲公司向乙公司銷售某貨物，增值稅適用稅率17%。合同約定，如果甲公司完全按照合同履約，而乙公司未能按時(shí)支付貨款，按照合同約定，乙公司需向甲公司支付違約金5萬元。反過來，如果乙公司完全按照合同履約，而甲公司未能按時(shí)發(fā)貨，甲公司需向乙公司支付違約金5萬元。

案例二：甲公司向乙公司購買某產(chǎn)品，乙公司在該產(chǎn)品制作過程中使用了自己未公開的保密技術(shù)。后來乙公司得知自己的保密技術(shù)被甲公司泄露，隨即以甲公司違反合同約定的保密義務(wù)為由將其告上法庭，法庭最終判決甲公司賠償乙公司損失20萬元。

對(duì)于上述兩個(gè)案例中涉及的違約金，在實(shí)際執(zhí)行過程中，有稅務(wù)人員認(rèn)為，凡是違約金一律征收增值稅。但上述企業(yè)財(cái)務(wù)人員認(rèn)為，《增值稅暫行條例》中的違約金具有特定的內(nèi)涵，并非對(duì)所有的違約金都要征收增值稅。那么，對(duì)上述企業(yè)涉及的違約金到底該不該增收增值稅呢？

法理分析

現(xiàn)實(shí)生活中，有經(jīng)營就有可能違約，有違約就有可能要承擔(dān)違約責(zé)任，承擔(dān)違約責(zé)任就會(huì)發(fā)生經(jīng)濟(jì)利益的流入與流出，不可避免存在產(chǎn)生納稅義務(wù)的可能。當(dāng)然，由于合同標(biāo)的存在多樣性，執(zhí)行過程中可能會(huì)涉及不同的應(yīng)稅行為，從而產(chǎn)生不同的納稅義務(wù)，其中有增值稅、營業(yè)稅或兩者兼而有之。為了方便探討，下面在提到增值稅時(shí)一律假設(shè)該合同標(biāo)的物是涉及增值稅應(yīng)稅貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的。

《增值稅暫行條例》第六條明確，計(jì)算增值稅額時(shí)涉及的銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用�！对鲋刀悤盒袟l例實(shí)施細(xì)則》第十二條還以正列舉的方式對(duì)價(jià)外費(fèi)用的項(xiàng)目進(jìn)行了明確規(guī)定。

根據(jù)以上規(guī)定，在增值稅的征收管理中違約金以價(jià)外費(fèi)用的形式存在，但凡是違約金就要繳納增值稅嗎？答案是否定的�！对鲋刀悤盒袟l例》及實(shí)施細(xì)則中作為價(jià)外費(fèi)用的違約金具有特定內(nèi)涵，其內(nèi)涵小于《合同法》中規(guī)定的違約金。筆者認(rèn)為，違約金應(yīng)同時(shí)符合以下三個(gè)條件才構(gòu)成價(jià)外費(fèi)用，進(jìn)而產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)。

第一，有相對(duì)應(yīng)的價(jià)款存在。所謂價(jià)外費(fèi)用實(shí)質(zhì)就是因價(jià)款而產(chǎn)生的附加費(fèi)用，具有明顯的非獨(dú)立性。價(jià)外費(fèi)用因價(jià)款而產(chǎn)生，以價(jià)款存在為前提條件，沒有價(jià)款就不存在價(jià)外費(fèi)用，沒有價(jià)款的價(jià)外費(fèi)用是無源之水、無本之木。與價(jià)款沒有任何依附關(guān)系的費(fèi)用不能稱之為價(jià)外費(fèi)用，因而也就不能作為增值稅的課稅收入而納稅。也可以這樣理解，價(jià)款與價(jià)外費(fèi)用同時(shí)構(gòu)成銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的對(duì)價(jià)，只是因?yàn)槠渲胁糠謱?duì)價(jià)的發(fā)生具有特殊性，出于特殊性的考慮才以價(jià)外費(fèi)用的形式出現(xiàn)，但只有價(jià)款成立價(jià)外費(fèi)用才存在意義，才能與價(jià)款一并產(chǎn)生納稅義務(wù)。

第二，與價(jià)款的表現(xiàn)對(duì)象有對(duì)應(yīng)因果關(guān)系。違約金的取得必須與銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)具有直接或間接的因果關(guān)系，否則不構(gòu)成增值稅中的價(jià)外費(fèi)用。因?yàn)槿绻c價(jià)款的表現(xiàn)對(duì)象沒有對(duì)應(yīng)因果關(guān)系，就說明不是因價(jià)款而產(chǎn)生，也就談不上所謂價(jià)外費(fèi)用。

第三，向購買方收取。違約金的取得必須是向購買方收取，向其他第三方（具有關(guān)聯(lián)或債務(wù)承擔(dān)關(guān)系的除外）或購買方向供貨方收取的違約金同樣不構(gòu)成所謂價(jià)外費(fèi)用。

因此，在實(shí)際執(zhí)行過程中，如果不加區(qū)分地生搬硬套法規(guī)條文，凡是違約金一律征收增值稅，這是不可取的。

此外，在合同磋商或執(zhí)行中還有可能存在違反先合同義務(wù)、締約過失、違反后合同義務(wù)可能承擔(dān)的賠償責(zé)任。與違約責(zé)任類似，這些責(zé)任的被追究都有可能導(dǎo)致合同某一方承擔(dān)，“違約金”或賠償金，如果要將其歸類為增值稅中價(jià)外費(fèi)用（賠償金）課稅，同樣也需同時(shí)滿足上述三個(gè)條件。

根據(jù)上述分析，筆者認(rèn)為，在案例一中，甲公司從乙公司取得的違約金5萬元，符合作為價(jià)外費(fèi)用計(jì)征增值稅的條件，應(yīng)當(dāng)就取得的違約金收入按照增值稅的價(jià)外費(fèi)用申報(bào)繳納增值稅。根據(jù)增值稅抵扣原理和增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定，甲公司可以就該收入給乙公司開具增值稅發(fā)票。而乙公司自甲公司取得的違約金收入5萬元，不符合作為價(jià)外費(fèi)用計(jì)征增值稅的條件，不作為價(jià)外費(fèi)用計(jì)征增值稅；同時(shí)因不屬于營業(yè)稅的應(yīng)稅行為也不應(yīng)對(duì)其征收營業(yè)稅。當(dāng)然，乙公司不得向甲公司開具增值稅專用發(fā)票，也不得開具國稅機(jī)關(guān)監(jiān)管的普通發(fā)票；同時(shí)因不屬于營業(yè)稅的應(yīng)稅行為未被計(jì)征營業(yè)稅，乙公司也不得開具地稅機(jī)關(guān)監(jiān)管的普通發(fā)票。

在案例二中，乙公司取得賠償款20萬元，同樣不符合賠償金作為價(jià)外費(fèi)用計(jì)征增值稅的條件，不征收增值稅；不屬于營業(yè)稅的應(yīng)稅行為也不對(duì)其征收營業(yè)稅。按照規(guī)定，乙公司不得向甲公司開具增值稅專用發(fā)票，也不得開具國稅機(jī)關(guān)監(jiān)管的普通發(fā)票；同時(shí)因不屬于營業(yè)稅的應(yīng)稅行為未被計(jì)征營業(yè)稅，不得開具地稅機(jī)關(guān)監(jiān)管的普通發(fā)票。