注冊會計師《會計》科目

第二十一章 租賃

　　知識點一、租賃概述

　　一、與租賃相關的定義

　　最低租賃付款額，是指在租賃期內(nèi)，承租人應支付或可能被要求支付的款項（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關的第三方擔保的資產(chǎn)余值。

　　最低租賃收款額，是指最低租賃付款額加上獨立于承租人和出租人的第三方對出租人擔保的資產(chǎn)余值。

　　二、租賃的分類

　　承租人和出租人應當在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。

　　滿足下列一項或數(shù)項標準的，應當認定為融資租賃：

　�。ㄒ唬┰谧赓U期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權轉(zhuǎn)移給承租人；

　　（二）承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權，所訂立的購買價款預計將遠低于行使選擇權時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權；

　�。ㄈ┳赓U期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分（75%以上，含75%）；

　　（四）承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值（大于等于90%）；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值（大于等于90%）；

　　（五）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。

知識點二、承租人的會計處理

　　一、承租人對經(jīng)營租賃的會計處理

　　對于經(jīng)營租賃的租金，承租人應當在租賃期內(nèi)各個期間按照直線法計入相關資產(chǎn)成本或當期損益；其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。

　　承租人在經(jīng)營租賃中發(fā)生的初始直接費用，應當計入當期損益。

　　或有租金應當在實際發(fā)生時計入當期損益。

　　在某些情況下，出租人可能對經(jīng)營租賃提供激勵措施，如免租期、承擔承租人的某些費用等。

　　在出租人提供了免租期的情況下，承租人應將租金總額在整個租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進行分攤，免租期內(nèi)應確認租金費用。

　　在出租人承擔了承租人的某些費用的情況下，承租人應將該費用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進行分攤。

　　二、承租人對融資租賃的會計處理

　�。ㄒ唬┳赓U期開始日的會計處理

　　借：固定資產(chǎn)（或在建工程）（租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者）
　　　　未確認融資費用
　　　貸：長期應付款（最低租賃付款額）

　　承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用，應當計入租入資產(chǎn)價值。

　　會計分錄為：

　　借：固定資產(chǎn)（或在建工程）
　　　貸：銀行存款

　�。ǘ┪创_認融資費用的分攤

　　未確認融資費用應當在租賃期內(nèi)各個期間進行分攤。承租人應當采用實際利率法計算確認當期的融資費用。

　　會計分錄為：

　　借：財務費用
　　　貸：未確認融資費用

　�。ㄈ┳赓U資產(chǎn)折舊的計提

　　1.折舊政策

　　應注意的是：在計提固定資產(chǎn)折舊時應扣除承租人擔保余值。

　　2.折舊期間

　　如果能夠合理確定租賃期屆滿時取得租賃資產(chǎn)所有權的，應當在租賃資產(chǎn)使用壽命內(nèi)計提折舊。無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權的，應當在租賃期與租賃資產(chǎn)使用壽命兩者中較短的期間內(nèi)計提折舊。

　�。ㄋ模┞募s成本的會計處理

　　履約成本在實際發(fā)生時，通常計入當期損益。

　�。ㄎ澹┗蛴凶饨鸬臅嬏幚�

　　或有租金應當在實際發(fā)生時計入當期損益（銷售費用等）。

　　（六）租賃期屆滿時的會計處理

　　1．返還租賃資產(chǎn)

　　如果存在承租人擔保余值

　　借：長期應付款（擔保余值）
　　　　累計折舊
　　　貸：固定資產(chǎn)
　　　　　如果不存在承租人擔保余值

　　借：累計折舊
　　　貸：固定資產(chǎn)

　　2．優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)

　　3．留購租賃資產(chǎn)

　　借：長期應付款（購買價款）
　　　貸：銀行存款

　　借：固定資產(chǎn)——生產(chǎn)用固定資產(chǎn)等
　　　貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

　知識點三、出租人的會計處理

　　一、出租人對經(jīng)營租賃的會計處理

　　對于經(jīng)營租賃的租金，出租人應當在租賃期內(nèi)各個期間按照直線法確認為當期損益；其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。

　　出租人發(fā)生的初始直接費用，應當計入當期損益。

　　在某些情況下，出租人可能對經(jīng)營租賃提供激勵措施，如免租期、承擔承租人的某些費用等。在出租人提供了免租期的情況下，出租人應將租金總額在整個租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進行分配，免租期內(nèi)應確認租金收入。

　　在出租人承擔了承租人的某些費用的情況下，出租人應將該費用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進行分配。

　　二、出租人對融資租賃的會計處理

知識點四、售后租回交易的會計處理

　　一、售后租回形成融資租賃

　　如果售后租回交易形成一項融資租賃，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應予遞延，并按該項租賃資產(chǎn)的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調(diào)整。

　　二、售后租回形成經(jīng)營租賃

　　售后租回交易認定為經(jīng)營租賃的，在沒有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的情況下，售價低于公允價值的，應確認當期損益，如果損失將由低于市價的未來付款額補償?shù)模瑧獙⑵溥f延，并按租賃付款比例分攤于預計的資產(chǎn)使用期限內(nèi)；售價高于公允價值的，其高出公允價值的部分應予遞延，并在預計的資產(chǎn)使用期限內(nèi)攤銷。售后租回資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額確認為當期損益。